Koncernredovisning

En koncernredovisning är en årsredovisning eller delårsrapport för koncernen . Genom att presentera en grupps tillgångs-, finans- och resultatposition är den avsedd att tillhandahålla information och beslutsfattande för gruppmedlemmar såväl som externa adressater. För att upprätta koncernredovisningen används först de enskilda finansiella rapporternaav koncernföretagen standardiseras och sammanfattas i en sammanfattning. Detta justeras för att ta bort länkar och ekonomiska relationer mellan koncernföretagen genom konsolideringsåtgärder. Enligt den enhetliga fiktionen, som också kallas enhetlig princip, ska koncernredovisningen presenteras som om koncernen vore ett enda företag.

I en grupp kan moderbolaget utöva ett bestämmande inflytande över de dotterbolag som tillhör gruppen . Som ett resultat finns det ofta affärsrelationer mellan koncernföretag som oberoende företag normalt inte skulle ingå. Deras affärsverksamhet är vanligtvis inriktad på gruppen och kan bedömas bättre i gruppens sammanhang. Därför är moderbolagets och dotterbolagens separata finansiella rapporter ofta mindre meningsfulla än de separata finansiella rapporterna för oberoende företag. Koncernens nettotillgångar, finansiella ställning och resultat kan bättre representeras av koncernredovisningen. Detta kan också hjälpa till att bättre förstå de enskilda gruppföretagens tillgångs-, finans- och resultatposition.

Nationella lagar, börsregler, andra redovisningsregler eller avtalsavtal avgör om ett moderbolag måste upprätta koncernredovisning . Vilka företag som ska ingå i en koncernredovisning (omfattning av konsolidering) regleras av tillämpliga redovisningsregler.

Koncernredovisningens omfattning varierar beroende på redovisningssystem. Redovisningsföreskrifterna föreskriver ofta att koncernredovisningen ska innehålla en konsoliderad balansräkning , en resultaträkning eller en rapport över totalresultat , en koncernredovisning , en redogörelse för förändringar i eget kapital , även känd som en rapport om förändringar i eget kapital och en kassaflödesanalys . Dessutom kan en segmentrapportering ingå i koncernredovisningen (se IFRS 8 ). Koncernredovisningen i Tyskland och Österrike måste kompletteras med en koncernledningsrapport .

I Tyskland är fokus på informationsfunktionen i koncernredovisningen. Han är de jure varken beräkning av utdelning även som grund för inkomstbeskattningen (ett undantag från det senare är den så kallade. Ränte gräns i § 4h EStG).

Koncernredovisning

Koncernredovisning är den term som används för att beskriva alla åtgärder och organisatoriska åtgärder för upprättande och offentliggörande av koncernredovisning i enlighet med allmänt erkända redovisningsregler.

Sedan mitten av 1900-talet har antalet företag som går samman i en grupp ökat stadigt. Företagen har stadigt blivit mer internationella, både vad gäller de företag de tillhör och när det gäller de marknader där de verkar. Efter denna utveckling var allt fler företag lagligen skyldiga att upprätta koncernredovisning. Med skyldigheten eller möjligheten att upprätta koncernredovisning i enlighet med International Financial Reporting Standards (IFRS) vill många länder göra koncernredovisningen för företagen i sitt land internationellt jämförbar.

I Tyskland, med Stock Corporation Act från 1965, var endast aktiebolag ursprungligen skyldiga att upprätta koncernkonton. Med publicitetslagen från 1969 utvidgades koncernens redovisningskrav till stora grupper med moderbolag av andra juridiska former. Under genomförandet av det sjunde EG-direktivet om standardisering av bolagsrätten från 1983 fördes de nationella bestämmelserna för koncernredovisning i Europeiska unionen (EU) närmare varandra. I Tyskland implementerades riktlinjen genom redovisningsdirektivet från 1985, som införde de väsentliga bestämmelserna för koncernredovisning i den kommersiella koden . Med lagen om redovisningsdirektivet infördes också principen om stängning av världen . I Österrike infördes gruppredovisningskravet först genom bokföringslagen från 1990, som trädde i kraft den 1 januari 1994. Från 1998 till 2004 tillät den tyska lagstiftaren noterade moderbolag att upprätta koncernredovisning i enlighet med internationella redovisningsregler. B. enligt IFRS eller US-GAAP , i stället för en koncernredovisning enligt tysk handelslag. Genom EU: s förordning 1606/2002 var kapitalmarknadsinriktade företag inom EU skyldiga att upprätta koncernredovisning i enlighet med IFRS för räkenskapsår som börjar efter den 31 december 2004, vilka godkändes av EU genom en godkännandeprocess . Tyskland och Österrike har gett alla andra moderbolag möjlighet att upprätta koncernredovisning antingen i enlighet med IFRS, kommersiell kod eller företagskod.

Skyldighet att upprätta koncernredovisning

Företagen är skyldiga att upprätta koncernredovisning enligt nationell lagstiftning, börsbestämmelser, andra redovisningsregler eller avtalsenliga avtal ( gruppredovisningsskyldighet ). I Tyskland reglerar Commercial Code (HGB) och Publicity Act (PublG) koncernredovisning. Detta gäller även företag som enligt EU-förordningen måste upprätta sin koncernredovisning i enlighet med IFRS. I Österrike bland annat företagskod för företag för upprättande av koncernredovisning. Företag som är noterade på amerikanska börser är skyldiga av den amerikanska kapitalmarknadsregulatorn, United States Securities and Exchange Commission (SEC), i förordning SX att upprätta koncernredovisning i enlighet med US GAAP eller IFRS.

Enligt tysk och österrikisk lag är moderbolag i allmänhet skyldiga att upprätta koncernredovisning om de kontrollerar ett dotterbolag som måste ingå i koncernredovisningen. Detta innebär att det endast finns en gruppredovisningsskyldighet för underordnade grupper . Lika grupper är inte skyldiga att upprätta koncernredovisning på högsta koncernnivå. I Tyskland är företag av någon juridisk form enligt privaträtt skyldiga att lämna koncernkonton om de uppfyller vissa kriterier. Partnerskap och enmansföretag som inte har en eller endast en kapitalförvaltningsverksamhet utan koncernledning är dock inte skyldiga att upprätta koncernredovisning enligt avsnitt 11 (5) i PublG.

Ett företag som i allmänhet är skyldigt att upprätta koncernredovisning kan dock undantas från koncernens redovisningskrav om det ingår i koncernredovisningen som uppfyller vissa kriterier. Dessutom är ett moderbolag undantaget från koncernens redovisningskrav om den grupp som har huvudet under vissa storlekskriterier.

Grundläggande gruppredovisningsskyldighet

Ett moderbolag som direkt eller indirekt kontrollerar minst ett dotterbolag är i allmänhet skyldigt att lämna koncernredovisning. I enlighet med de flesta redovisningsstandarder, till exempel US GAAP och IFRS, bestäms moder-dotterförhållandet i Tyskland och Österrike enligt kontrollkonceptet. I Österrike måste det också kontrolleras om det finns ett moder-dotterförhållande baserat på begreppet enhetlig förvaltning.

Enligt kontrollkonceptet finns det ett moder-dotterförhållande om minst ett kriterium från en lista över kriterier är uppfyllt. I Tyskland finns det ett moder-dotterförhållande i enlighet med avsnitt 290 (2) HGB om ett moderbolag

  1. i ett annat företag har majoriteten av aktieägarnas rösträtt rätt till,
  2. ett annat företag har rätt att utse eller säga upp majoriteten av medlemmarna i förvaltnings-, lednings- eller tillsynsorganet som bestämmer finans- och affärspolitiken, och det är samtidigt en aktieägare,
  3. har rätt att fastställa finans- och affärspolicyn på grundval av ett domineringsavtal som ingåtts med ett annat företag eller på grundval av en bestämmelse i det andra bolagets bolagsordning , eller
  4. om det ur ett ekonomiskt perspektiv bär majoriteten av riskerna och möjligheterna för ett företag som tjänar till att uppnå ett begränsat och exakt definierat mål för moderbolaget ( specialfordon ). Förutom företag kan specialföretag också vara andra juridiska personer enligt privaträtt eller vissa beroende särskilda tillgångar enligt privaträtt.

Vid granskning av ovanstående kriterier beaktas inte bara moderföretagets rättigheter utan även dess dotterföretag och rättigheterna för personer som agerar för dessa företags räkning.

I Österrike, avsnitt 244 (2) i den österrikiska handelslagen (UGB) fastställs kriterier för att fastställa en moder- och dotterbolag relation enligt styrkoncept, som liknar de tre första av ovanstående kriterier.

Enligt begreppet enhetlig förvaltning måste koncernredovisningen upprättas om moderbolaget äger en andel i ett dotterbolag i den utsträckning som anges i avsnitt 228 UGB och båda företagen är under enhetlig förvaltning. Detta är fallet när väsentliga funktioner, som affärs- och finanspolicy, beror på moderbolagets vilja.

Det finns ingen koncernredovisningsskyldighet om det enda dotterbolaget inte behöver inkluderas i koncernredovisningen på grund av inkluderingsoptioner. Enligt avsnitt 296 HGB är detta i huvudsak fallet om:

  1. dotterbolaget är av mindre betydelse för presentationen av koncernens tillgångs-, finans- och resultatposition,
  2. betydande och varaktiga begränsningar påverkar utövandet av moderbolagets rättigheter med avseende på tillgångar eller förvaltning i det bolaget,
  3. den information som krävs för upprättandet av koncernredovisningen kan inte erhållas utan oproportionerligt höga kostnader eller förseningar eller
  4. aktierna i dotterbolaget innehas enbart i syfte att återförsälja dem.

Enligt avsnitt 249 i den österrikiska handelslagen (UGB) finns det bara rätt att inkluderas om de tre första kriterierna är uppfyllda.

Undantag genom andra koncernredovisningar

Ett moderbolag är undantaget från att upprätta koncernredovisning i enlighet med tysk affärslagstiftning i enlighet med avsnitt 315e HGB om det upprättar koncernredovisning i enlighet med IFRS i kombination med kompletterande affärsrättsliga bestämmelser. Enligt § 291 eller 292 HGB är det dessutom undantaget om det ingår som dotterbolag i koncernredovisningen som måste uppfylla vissa kriterier, och om det ger motsvarande information om undantaget i noterna till sina egna enskilda finansiella rapporter.

Kapitalmarknadsorienterade företag, dvs. de vars värdepapper är upptagna till en organiserad marknad eller som har ansökt om upptagande, kan inte undantas från koncernens redovisningsskyldighet genom moderbolagets koncernredovisning.

Storleksberoende undantag från gruppens redovisningskrav

I Tyskland och Österrike behöver ett moderföretag inte upprätta koncernredovisning om koncernen faller under tröskelvärdena i avsnitt 293 i den tyska handelslagen eller avsnitt 246 i den österrikiska handelslagen (UGB) för två av de tre nyckeltalen: totala tillgångar , försäljningsintäkter och genomsnittligt antal anställda vid rapporteringsdagen för dess årsredovisning och på föregående rapporteringsdatum .

Icke-företag, t.ex. B. Enmansföretag , kooperativ och partnerskap med en partner med obegränsat ansvar krävs endast för att upprätta koncernredovisning i Tyskland om minst två av de tre tröskelvärdena i avsnitt 11 PublG har överskridits under tre på varandra följande konsoliderade finansiella rapporter .

När det gäller företag och partnerskap utan en partner med obegränsat ansvar beror tröskelvärdena på hur storlekskriterierna bestäms. För detta ändamål, enligt bruttometoden, ska koncernföretagens individuella balansräkningar läggas till utan konsolidering, medan värdena med nettometoden ska tas från en proforma koncernredovisning.

Följande tabell visar de olika tröskelvärdena:

lag metod Totala tillgångar Försäljning Ø antal anställda
HGB (Tyskland) Brutto-metod 24 000 000 euro 48 000 000 euro 250
HGB (Tyskland) Net-metoden 20 000 000 euro 40 000 000 euro 250
UGB (Österrike) Brutto-metod 24 000 000 euro 48 000 000 euro 250
UGB (Österrike) Net-metoden 20 000 000 euro 40 000 000 euro 250
PublG (Tyskland) Net-metoden 65 000 000 euro 130.000.000 EUR 5.000

Storleksundantagen gäller inte kapitalmarknadsorienterade företag, dvs. de vars värdepapper är upptagna till en organiserad marknad eller som har ansökt om upptagande. Moderbolag med säte i Tyskland som är kredit- eller finansinstitut eller försäkringsbolag måste också upprätta koncernredovisning i enlighet med § 340i och § 341i HGB om deras grupp faller under storlekskriterierna.

Konsolideringens omfattning

Den grupp av företag som helt ingår i koncernredovisningen kallas konsolideringsomfattningen i smalare bemärkelse . Moderbolaget och alla dotterföretag ska ingå i koncernredovisningen oavsett land där de har sitt säte (global stängningsprincip), såvida inte ett inkluderingsalternativ utnyttjas eller ett inkluderingsförbud gäller. Om koncernföretagen tappar kontrollen över ett dotterbolag ska det inte längre ingå i koncernredovisningen. När ett företag är ett dotterbolag reglerar respektive redovisningssystem annorlunda.

För koncernredovisningar upprättade i enlighet med tysk eller österrikisk redovisningslag gäller samma definition av dotterbolaget för fastställandet av omfattningen av konsolideringen som används vid fastställandet av koncernens redovisningskrav. I dessa redovisningssystem har företag i vissa fall en möjlighet att inkludera ett företag i koncernredovisningen. Rätten att välja är identisk med motsvarande rätt att välja när koncernens bokföringsskyldighet fastställs.

Enligt IFRS är ett dotterbolag ett företag som kontrolleras av ett moderbolag. Enligt IAS 27 är detta fallet om moderbolaget, antingen direkt eller genom andra dotterbolag, äger mer än hälften av rösterna i det bolaget. Om detta inte är fallet kan det också utöva kontroll i enlighet med IAS 27 om det har möjlighet

  • att avyttra mer än hälften av rösträtten genom ett avtal som ingåtts med andra aktieägare,
  • att fastställa företagets finansiella och affärspolicy i enlighet med ett bolags bolagsordning eller avtal,
  • att utse eller avskeda majoriteten av ledamöterna i lednings- och / eller tillsynsorganen, varigenom avyttringsbefogenheten över det andra företaget ligger hos dessa organ eller
  • för att bestämma majoriteten av rösterna vid lednings- och / eller tillsynsorganens möten eller motsvarande ledningsorgan, varigenom avyttringsbefogenheten över det andra bolaget ligger hos dessa organ.

Vid bestämning av majoriteten av rösträtterna läggs också till potentiella rösträtter som moderbolaget kunde ha förvärvat på rapporteringsdagen baserat på vissa finansiella instrument , såsom aktieoptioner . Dotterbolag som endast är obetydliga för koncernredovisningen behöver inte ingå i koncernredovisningen. IFRS erkänner inte några andra inkluderingsalternativ eller förbud.

IAS 27 och SIC 12 beskriver också andra sätt på vilka ett moderbolag kan kontrollera ett dotterbolag. Huruvida koncernföretag kontrollerar ett specialfordon måste beslutas på grundval av en ekonomisk bedömning av koncernens förhållande till specialfordonet.

Med antagandet av IFRS 10 fastställde IASB nya kriterier för att definiera omfattningen av konsolideringen. Enligt detta kontrollerar ett företag ett dotterbolag om det gör det

  • får fluktuerande avkastning eller har rätt till dem och
  • kan påverka avkastningen på grund av dess makt över dotterbolaget.

När man avgör om det finns kontroll i den mening som avses i IFRS 10 måste hela affärsförhållandet mellan koncernen och dotterbolaget analyseras. IFRS 10 ersätter SIC 12 och väsentliga delar av IAS 27. Det är obligatoriskt att räkenskapsår som börjar den 1 januari 2013 ska gälla. Det kan dock också användas frivilligt i förväg.

Vilka företag som ingår i koncernredovisningen har avgörande inflytande på uttalandet i koncernredovisningen. Av detta skäl kräver alla redovisningssystem adressaterna till de finansiella rapporterna att namnge de inkluderade företagen (t.ex. avsnitt 313 (2) HGB), för att förklara förändringen i omfattningen av konsolideringen jämfört med föregående år genom att tillhandahålla ytterligare information och att ständigt utöva alternativet för att inkludera alternativ.

Dotterbolagen till konsolideringsområdet i smalare bemärkelse kontrolleras direkt eller indirekt av moderbolaget. Det är därför de ingår i koncernredovisningen med alla tillgångar och skulder genom fullständig konsolidering. Joint ventures som förvaltar koncernföretag med ett eller flera företag som inte tillhör koncernen och intresseföretag över vilka koncernföretag utövar betydande inflytande är mindre knutna till moderbolaget. Eftersom deras anknytning till moderbolaget är betydelsefull ingår de därför i konsolideringsområdet i vidare mening i tysk och österrikisk redovisningsrätt . I koncernredovisningen beaktas de särskilt genom proportionell konsolidering eller genom redovisning enligt kapitalandelsmetoden . Dotterföretag som inte ingår i koncernredovisningen på grund av inkluderingsoptioner ska inkluderas i koncernredovisningen enligt kapitalandelsmetoden om kraven uppfylls. Anslutningar till företag med mindre intensitet, till exempel investeringar utan betydande inflytande, redovisas i koncernredovisningen på samma sätt som de enskilda finansiella rapporterna.

Standardisering av koncernföretagens finansiella rapporter

Koncernredovisningen upprättas på grundval av de enskilda koncernföretagens individuella finansiella rapporter. Dessa bör om möjligt upprättas enligt jämförbara principer så att koncernredovisningen visar koncernen som om det vore ett enda företag. De flesta redovisningssystem kräver därför det

  • de enskilda finansiella rapporterna upprättas enligt samma redovisningsstandarder (t.ex. enligt IFRS),
  • Liknande affärstransaktioner redovisas och värderas i de enskilda finansiella rapporterna med enhetliga koncernmetoder,
  • de enskilda finansiella rapporterna upprättas i koncernredovisningens valuta,
  • strukturen för de enskilda finansiella rapporterna baseras på koncernövergripande system och
  • de enskilda finansiella rapporterna upprättas samma balansdag.

På grund av nationella rättsliga krav måste dotterföretag ofta upprätta separata finansiella rapporter som inte uppfyller kraven i koncernredovisningen. Åtminstone i slutet av räkenskapsåret måste de därför upprätta separata finansiella rapporter för lagstadgade ändamål och separata finansiella rapporter för företagsändamål, även känd som kommersiell balansräkning II .

I de flesta redovisningssystem, inklusive i enlighet med avsnitt 299 (1) i den tyska handelslagen (HGB), måste koncernredovisningen upprättas på rapporteringsdagen för moderbolagets årsredovisning. Enligt österrikisk redovisningslag, enligt avsnitt 252 (1) i den österrikiska handelslagen, kan koncernredovisningen också upprättas på ett annat rapporteringsdatum för årsredovisningen för de viktigaste eller majoriteten av de företag som ingår i koncernredovisning.

Om rapporteringsdagen för koncernredovisningen avviker från dotterbolagets balansdag, måste de i allmänhet upprätta delårsrapporter för koncernredovisningen. I tysk och österrikisk redovisningslag och i mycket sällsynta fall även enligt IFRS kan dock finansiella rapporter som upprättats för ett tidigare rapporteringsdatum inkluderas i stället för delårsrapporterna. I det här fallet får dock referensdatumet inte vara mer än tre månader före referensdatumet för koncernredovisningen. Händelser av särskild betydelse för ett företags tillgångs-, finans- och resultatposition som ingår i koncernredovisningen, som inträffade mellan detta företags rapporteringsdag och koncernredovisningens rapporteringsdatum, ska beaktas i koncernen balansräkning och koncernens resultaträkning eller i Att anges i noterna till koncernredovisningen.

Många grupper använder koncernens bokföringsriktlinjer som ett instrument för att säkerställa enhetlig redovisning vid upprättandet av koncernredovisningen . Dessa beskriver hur ur moderbolagets synvinkel redovisas bokföringshändelser som ofta förekommer i gruppen. Förutom reproduktionen av redovisningsföreskrifter, bestämmer de hur gruppen använder redovisningsalternativ och de metoder som gruppen använder för att göra uppskattningar. De får också definitioner av uppgifterna, till exempel balansposter, som ska överföras till moderbolaget som en del av koncernredovisningen. Ofta specificeras också lagerförfaranden och processerna för att genomföra inventeringarna beskrivs. Förutom de rena redovisningsreglerna innehåller många koncernriktlinjer även specifikationer för processer för upprättande av koncernredovisning, bestämmelser om kontroller som ska inrättas och redovisningsrelaterade interna gruppgodkännandebestämmelser.

Full konsolidering

Dotterföretag av omfattningen av konsolideringen i smalare bemärkelse ska i allmänhet inkluderas i koncernredovisningen genom fullständig konsolidering. På grund av den enhetliga fiktionen ingår alla tillgångar och skulder till fullo i koncernredovisningen. Detta inkluderar också den del som aritmetiskt tilldelats företag och personer som inte tillhör gruppen, även känd som minoriteter. Först och främst sammanfattas alla enskilda finansiella rapporter (kommersiell balans II) för moderbolaget och dotterbolagen som har standardiserats för koncernredovisningen. Denna innehåller många balansposter, kostnader och intäkter som inte skulle behöva redovisas om koncernen var ett enda företag. Därför kommer de i nästa steg att tas bort genom konsolideringsåtgärder. Dessa är strukturerade enligt följande:

  • Kapitalkonsolidering
  • Skuldkonsolidering
  • Eliminering av koncernresultat
  • Konsolidering av kostnader och intäkter
  • Justering av uppskjuten skatt.

Konsolideringsåtgärderna regleras i tysk redovisningslag i § 300 till § 307  HGB, i österrikisk redovisningslag i § 253 till § 261 UGB och i IFRS främst i IFRS 10 och IFRS 3 .

Kapitalkonsolidering

Om koncernföretag är inblandade i ett dotterbolag visar de ett deltagande i dotterbolaget i sina individuella finansiella rapporter. Å andra sidan visar dotterbolaget eget kapital i sina separata finansiella rapporter som är (proportionellt) hänförliga till dessa koncernföretag. Dessa poster som ingår i koncernredovisningen kvittas under kapitalkonsolideringen för att presentera koncernen som om det var ett företag. Den återstående delen av dotterföretagets eget kapital hänför sig till dess aktieägare som inte helt ingår i koncernredovisningen. Den ingår i koncernredovisningen och visas där som kapitalandelen för externa aktieägare.

I de flesta redovisningssystem idag genomförs kapitalkonsolidering med köpmetoden . Metoden för sammanslagning av intressen som tidigare var tillåten som ett alternativ enligt tysk redovisningslag, IFRS och US GAAP är inte längre tillåten idag. Förvärvsmetoden beskriver för olika tidpunkter hur investeringar i dotterbolaget och dotterföretagets eget kapital motverkas i koncernredovisningen. Dessa tidpunkter är första gången som dotterbolaget tas med i koncernredovisningen (initial konsolidering), efterföljande rapporteringsdatum (efterföljande konsolidering) och den tidpunkt från vilken ett företag inte längre är ett dotterbolag (avkonsolidering). Enligt förvärvsmetoden redovisas inkluderingen av dotterbolaget som om koncernen hade förvärvat dotterföretagets tillgångar och skulder individuellt vid tidpunkten för den första konsolideringen ( asset deal ). Enligt tysk redovisningslag, IFRS och US GAAP, måste första gången konsolideringen av ett dotterbolag genomföras vid den tidpunkt då detta dotterbolag har blivit. Detta nyckeldatum för den initiala konsolideringen bestämmer vid vilken tidpunkt värderingarna ska fastställas under den första konsolideringen.

Det finns tre alternativa varianter av kapitalkonsolidering med köpmetoden:

  • omvärderingsmetoden,
  • hela goodwillmetoden och
  • den bokförda metoden.

I tyska ( avsnitt 301  HGB) och österrikisk bokföringslag ( avsnitt 254  UGB) är omvärderingsmetoden den enda tillåtna varianten. Innan ändringarna gjordes genom den tyska lagen om modernisering av bokföringslag (BilMoG) kunde den bokförda värdemetoden också användas valfritt i tysk redovisningsrätt. Om en grupp har använt sig av denna option under de räkenskapsår som började före den 1 januari 2010 och konsoliderade dotterbolag i motsvarande koncernredovisning enligt bokfört värde kan den också använda dessa i följande koncernredovisning enligt art. 66 Punkt 3 EGHGB Konsolidera bokfört värde. Samtliga dotterbolag som ingår i koncernredovisningen för första gången efter denna rapporteringsdag ska dock konsolideras enligt omvärderingsmetoden.

I Österrike, fram till ändringslagen för redovisning 2014 (RÄG 2014), fanns det ett motsvarande alternativ för räkenskapsår som började före den 31 december 2015.

US GAAP föreskriver full goodwillmetoden som enda metod, medan IFRS tillåter en option mellan omvärderingsmetoden och full goodwillmetoden.

Omvärderingsmetod

I det första steget i den initiala konsolideringen med omvärderingsmetoden mäts dotterföretagets nettotillgångar till verkligt värde . Förutom att fastställa nya värden för tillgångar och skulder som redan har redovisats, redovisas också tillgångar som ännu inte har redovisats, till exempel vissa immateriella tillgångar som skapats av dotterbolaget. Enligt österrikisk redovisningslag får nettotillgångarnas verkliga värde inte överstiga anskaffningskostnaden för aktierna i dotterbolaget. Huruvida denna omvärdering sker i en vidareutvecklad handelsbalans II, en handelsbalans III eller under konsolideringen är upp till balanspartiet. Verkliga värden bestäms vanligtvis av interna eller externa värderingsexperter.

Omvärderingen av nettotillgångarna leder till en omvärdering av dotterföretagets eget kapital, som båda är identiska i termer av belopp. Kapitalet är i sin tur uppdelat i en del som kan hänföras till koncernbolagen och en del som kan hänföras till personer eller företag som inte ingår i konsolideringsområdet, så kallade minoriteter . Den del av det egna kapitalet som hänför sig till koncernföretagen motverkas (konsolideras) med deltagande av koncernföretaget i dotterbolaget, så att det inte framgår av koncernredovisningen. För det mesta har det proportionella kapitalet och investeringarna ett annat värde. Om värdet på andelarna är högre visas goodwill i koncernens balansräkning till skillnaden på tillgångssidan . Om värdet på det proportionella kapitalet är högre uppstår en negativ skillnad. Behandlingen av detta belopp regleras annorlunda i redovisningssystemen. I tysk och österrikisk redovisningslag ska detta belopp redovisas som en separat post, "Skillnad från kapitalkonsolidering". Det ska senare lösas upp enligt ett förfarande som bestäms av orsaken till dess ursprung. I österrikisk redovisningslag kan denna post också kvittas mot goodwill från andra konsolideringsprocesser. IFRS och US-GAAP föreskriver att detta belopp frigörs genom resultaträkningen efter en ny granskning av omvärderingen vid tidpunkten för den första värderingen. Under den första konsolideringen i enlighet med IFRS och US-GAAP måste goodwill allokeras till de kassagenererande enheterna (CGU) eller rapporteringsenheterna i koncernen. Fördelningen är grunden för senare utförda nedskrivningstester (engelska: "nedskrivningstest").

En efterföljande konsolidering genomförs i de efterföljande finansiella rapporterna. Om inget har förändrats i ägarstrukturen i dotterbolaget upprepas den initiala konsolideringen med värdena vid tidpunkten för den första konsolideringen. Alla förändringar i dotterföretagets nettotillgångar som gjorts efter den första konsolideringen förändrar därmed koncernens eget kapital. Samtidigt måste också kapitalandelen till minoriteterna justeras. De omvärderade tillgångarna och skulderna utvecklas utifrån deras verkliga värde vid den första konsolideringen. För avskrivningsbara materiella tillgångar, till exempel, tjänar detta som en grund för bedömning av avskrivningar. Skillnaden mellan de bokförda värdena i den kommersiella balansräkningen II och verkliga värden vid tidpunkten för den första konsolideringen är de dolda reserverna och dolda bördor som upptäckts. Förändringar under de följande åren redovisas främst i resultat och påverkar därmed koncernresultatet. Den goodwill som aktiveras under den initiala konsolideringen är föremål för schemalagda och vid behov oplanerade avskrivningar enligt tysk och österrikisk bokföringslag. US-GAAP och IFRS, med undantag för IFRS för små och medelstora företag (IFRS för små och medelstora företag), förbjuder dock dess planerade avskrivningar. Istället föreskriver de ett årligt nedskrivningstest. Om testet fastställer att det finns behov av avskrivningar är goodwill föremål för oplanerade avskrivningar.

Full goodwill-metod

Full goodwillmetoden är i princip identisk med omvärderingsmetoden. Till skillnad från den tidigare aktiverar omvärderingsmetoden endast den goodwill som kan hänföras till de konsoliderade ägarna under konsolideringen. Vid initial konsolidering med full goodwill-metoden aktiveras emellertid också den del av goodwill som kan hänföras till minoritetsintressen. På skuldsidan redovisas eget kapital hänförligt till minoriteterna till verkligt värde. Jämfört med omvärderingsmetoden leder detta initialt till en högre balansomslutning och en högre minoritetsandel i eget kapital.

Metod för bokfört värde

Med den bokförda metoden bygger konsolideringen på de bokförda värdena i den kommersiella balansräkningen II. En omvärdering av nettotillgångarna utgår först. I det första steget motverkas den del av kapitalet som hänför sig till koncernbolagen mot deltagande av koncernbolagen i dotterbolaget (konsoliderat). Skillnaden mellan de två delas inledningsvis mellan dolda reserver och intäkter på dotterbolagets tillgångar och skulder, i den mån de kan hänföras till moderbolaget. De aktiveras eller bokförs med de tillgångar och skulder som de hänför sig till. Eventuell återstående positiv skillnad aktiveras som goodwill. En negativ skillnad behandlas på samma sätt som omvärderingsmetoden.

I den efterföljande konsolideringen upprepas den initiala konsolideringen med värdena vid tidpunkten för den första konsolideringen. Därefter vidareutvecklas de avtäckta proportionella dolda reserverna, varigenom de delar "ödet" för tillgångarna och skulderna som påverkar dem. Din förändring bokförs vanligtvis till vinst eller förlust och påverkar därmed gruppresultatet. Dolda reserver för avskrivningsbara anläggningstillgångar skrivs av över tillgångarnas livslängd. Goodwill skrivs också av över dess livslängd. Om tillgångar och skulder inte längre aktiveras eller bokförs frigörs motsvarande dolda reserver via resultaträkningen.

Jämförelse av omvärderingsmetoden och det bokförda värdet

Både det bokförda värdet och omvärderingsmetoden kommer vanligtvis till samma resultat om koncernföretagen äger 100% av dotterbolaget. Om minoritetsaktieägare är inblandade visar omvärderingsmetoden högre tillgångar och högre eget kapital (genom omvärderingsreserven , som inte redovisas i resultatet ). Detta leder till en högre balansomslutning, en högre soliditet och under de följande åren till högre koncernkostnader, till exempel genom högre avskrivningar.

Skuldkonsolidering

Skuldkonsolidering eliminerar redovisningen av koncerninterna skulder från koncernredovisningen. Detta jämför fordringar och skulder som koncernföretag har mot varandra. Enligt den enhetliga fiktionen bör gruppen presenteras som ett företag. Eftersom en del av företaget i ett företag inte kan ha några fordringar eller skulder gentemot en annan del av företaget elimineras koncerninterna förpliktelser genom skuldkonsolidering, dvs. H. Koncerninterna fordringar och skulder kvittas mot varandra. Utöver de uttryckligen redovisade fordringarna och skulderna kan en del av skuldkonsolideringen även omfatta andra tillgångar, förutbetalda kostnader , avsättningar , ansvarsförbindelser , eventualförpliktelser eller andra finansiella förpliktelser.

Om fordringarna och skulderna har samma balansvärde kan de lätt kvittas mot varandra. Om beloppen på fordringar och skulder inte är desamma måste det först klargöras om det finns ett fel i dotterföretagets finansiella rapporter (falska kvittningsdifferenser). I vissa fall kan kundfordringar och betalningar i koncernföretagens separata finansiella rapporter skilja sig på grund av redovisningsregler (verkliga nettningsdifferenser). Detta kan till exempel vara fallet med långfristiga fordringar och skulder i utländsk valuta. Dessutom kan ett dotterbolag ha redovisat en skuld i form av en avsättning, medan det andra dotterbolaget kanske inte aktiverar motsvarande fordran på grund av dess osäkerhet. I dessa fall korrigeras skillnaden. Under det år då skillnaden uppstår redovisas detta i resultaträkningen om skillnaden uppstår genom en resultateffekt som bokförs. I övriga fall görs korrigeringen utan inverkan på inkomsten. Under de följande åren korrigeras skillnaden alltid mot eget kapital utan inverkan på inkomst.

I undantagsfall elimineras inte avsättningar eller skyldigheter gentemot koncernföretag för vilka det inte finns några fordringar i koncernredovisningen. Detta är fallet om de ur koncernens perspektiv motsvarar förpliktelser gentemot tredje part som inte skulle visas i koncernredovisningen om de eliminerades.

Eliminering av koncernresultat

Med eliminering av koncerninterna vinster elimineras vinster och förluster från koncernleveranser som har förändrat resultatet för ett koncernföretag och som aktiverats som en del av anskaffnings- eller tillverkningskostnaderna för tillgångar i ett annat koncernföretag . Ett typiskt fall är försäljning inom koncernen av produkter, varigenom dessa fortfarande aktiveras som en del av inköpskoncernens lagertillgångar på balansdagen. Förvärvs- eller produktionskostnaderna för tillgångarna minskas eller ökas med försäljningsintäkterna. Dessutom korrigeras det andra koncernföretagets försäljning. Vid eliminering av koncerninterna resultat elimineras både koncerninterna vinster och förluster.

I de flesta redovisningssystem finns det inget behov av att eliminera koncernresultat om de koncernresultat som ska elimineras är av mindre betydelse. I österrikisk bokföringslag behöver detta inte utföras i enlighet med avsnitt 256 (2) UGB om leveransen eller tjänsten utfördes under normala marknadsförhållanden och bestämningen kräver en oproportionerlig mängd ansträngning.

Hur mycket vinst som ska elimineras vid eliminering av koncerninterna resultat beror på värderingen av det mottagna koncernföretagets aktiverade tillgångar. För att uppfylla standardfiktionen är det nödvändigt att värdera den med gruppförvärv eller produktionskostnader. Skillnaden mellan dessa och värdet på tillgångarna i koncernföretagets enskilda finansiella rapporter är den vinst som ska elimineras. Koncernens förvärv eller produktionskostnader är de förvärvs- eller produktionskostnader som måste redovisas om gruppen var ett enda företag. Den tyska och österrikiska redovisningslagen ger bokföringsparten några alternativ när man mäter förvärvs- eller produktionskostnaden. Eftersom definitionen av dessa värderingskriterier ska tillämpas analogt för koncernens anskaffnings- eller produktionskostnader har redovisningsparten en möjlighet att bestämma den vinst som ska elimineras i dessa redovisningssystem. På grund av kravet på kontinuitet i värderingen ( materiell balanskontinuitet ) måste han dock vanligtvis utöva detta omedelbart under de följande åren. IFRS och US-GAAP ger inga optioner i definitionen av koncernförvärv eller tillverkningskostnader. Det finns därför inga alternativ för att mäta den interimistiska framgången. Om värderingen av tillgångarna i de enskilda finansiella rapporterna är lägre på grund av att en oförutsedd avskrivning gjordes där är det inte nödvändigt att eliminera koncernens resultat. Delårsvinsten elimineras både under den period då den realiserades i de enskilda finansiella rapporterna och under de följande perioderna där vinsten ännu inte realiserades ur ett koncernperspektiv. Även om framgången för det sammanfattande uttalandet korrigeras under den första perioden, kvittas det mot eget kapital under följande perioder.

När det gäller homogena lager görs bestämningen av de koncerninterna upphandlade tillgångarna ofta i separata konton. Om liknande tillgångar erhålls från gruppföretag såväl som från tredje part, förfalskas ofta en konsumtionsföljd som ”grupp in - först ut” (Kifo) eller ”grupp in - sista ut” (kilo). Bestämningen av den interimistiska framgången för bulkvaror utförs med schablonmetoder, såsom bestämning av en genomsnittlig vinstmarginal.

För att visa koncerninterna leveranser som påverkas av delårs eliminationen som om koncernen vore ett företag är det ofta nödvändigt att komplettera delårs eliminering genom att eliminera motsvarande kostnader och intäkter i resultaträkningen.

Konsolidering av kostnader och intäkter

Enligt den enhetliga fiktionen ska koncernens resultaträkning eller totalresultat redovisas som om koncernen vore ett enda företag. För att göra detta måste flera typer av elimineringar och omklassificeringar genomföras, vilka i huvudsak sammanfattas under konsolideringen av kostnader och intäkter. Dessa inkluderar:

  1. Eliminering av identiska intäkter och kostnader från leveranser och tjänster mellan koncernföretag
  2. Omklassificeringar av poster i resultaträkningen för att uppfylla standardfiktionen
  3. Eliminering av redovisningen av vinstutdelningar från ett koncernföretag till ett annat koncernföretag
  4. Revision av nedskrivningar på investeringar i koncernföretag som innehas av andra koncernföretag

De två första måtten har ingen inverkan på resultatet, men de två sista har en inverkan på koncernresultatet. Vid full konsolidering elimineras kostnader och intäkter helt, oavsett minoriteternas deltagande. Alla redovisningssystem tillåter dock inte eliminering av kostnader och intäkter om dessa är av mindre betydelse för koncernredovisningen.

När det gäller kostnader och inkomstkonsolidering görs till exempel följande elimineringar:

  • Vid leverans mellan koncernföretag konsolideras intäkter och kostnader om det mottagande företaget inte har aktiverat de levererade varorna.
  • När det gäller hyresavtal inom koncernen elimineras hyresintäkterna och hyreskostnaderna. I händelse av koncerninterna låneavtal elimineras ränteintäkter och kostnader.

Proportionell konsolidering

Vissa joint ventures kan ingå i koncernredovisningen enligt tysk och österrikisk redovisningslag i enlighet med avsnitt 310 HGB och avsnitt 262 UGB, antingen genom proportionell konsolidering eller enligt kapitalandelsmetoden. IFRS tillåter endast redovisningspersonal detta alternativ för koncernredovisning för räkenskapsår som börjar före den 1 januari 2013. Enligt detta måste joint ventures enligt IFRS 11 inkluderas enligt kapitalandelsmetoden. I några specialfall tillåter US GAAP inte användning av proportionell konsolidering.

Proportionell konsolidering av ett joint venture kräver att det förvaltas gemensamt av ett eller flera koncernföretag tillsammans med en eller flera partners som inte är koncernföretag. Proportionell konsolidering sker på samma sätt som full konsolidering. Till skillnad från detta ingår tillgångar, skulder, kostnader och intäkter endast i koncernredovisningen i den utsträckning som kan hänföras till koncernföretagen. Som ett resultat visas inga minoritetsintressen i den proportionella konsolideringen.

Den proportionella konsolideringen motsvarar inte den enhetliga fiktionen i följande punkter:

  • tillgångar och skulder ingår endast delvis i koncernens balansräkning
  • minoritetens inflytande visas inte eftersom eget kapital endast delvis ingår i koncernens balansräkning
  • koncerninterna affärstransaktioner och relationer elimineras inte helt
  • Koncernens balansräkning visar tillgångar och skulder som koncernen inte kan avyttra ensam

Kapitalandelsmetod

Om ett företag är ett intresseföretag i förhållande till koncernens koncernföretag måste deltagandet i det redovisas i koncernredovisningen enligt kapitalandelsmetoden. Ett företag är ett intresseföretag för ett koncernföretag om det (eventuellt tillsammans med andra koncernföretag) kan utöva ett betydande men inte kontrollerande inflytande på det intresseföretaget. Koncernföretag har ett “betydande inflytande” på ett annat företag om de har möjlighet att delta i beslut om dess finansiella och affärspolicy men inte kan kontrollera detta företag. Betydande inflytande antas i allmänhet motbevisas om insatsen är 20% eller mer.

Till skillnad från konsolideringen redovisas deltagandet i intresseföretaget och inte dess enskilda tillgångar och skulder i koncernredovisningen. Grundidén för kapitalandelsmetoden är det bokförda värdet baserat på investeringskostnaden i spegelbild (engelska: utvecklingen av det proportionella kapitalet ) utveckla intresseföretaget. Proportionella vinster och förluster i intresseföretaget förändrar det bokförda värdet på investeringen vid den tidpunkt då de realiseras av detta företag. Samtidigt ökar eller minskar de koncernresultatet medan deras effekt på resultatet ofta bara redovisas i senare perioder i koncernföretagens enskilda finansiella rapporter. Andra förändringar i intresseföretagets eget kapital, såsom vinstutdelningar, påverkar också det bokförda värdet på investeringen i koncernredovisningen. Det bokförda värdet av investeringen i intresseföretag i koncernredovisningen kan överstiga investeringens ursprungliga anskaffningskostnader.

Förutom förändringar i eget kapital påverkar avskrivningar på de proportionerliga dolda reserverna och den tillhörande bolagets proportionella goodwill på investeringens bokförda värde. Respektive belopp för dolda reserver och goodwill, som används som grund för bedömning av avskrivningarna, bestäms vid tidpunkten för förvärvet av investeringen. Det totala beloppet för de proportionella dolda reserverna och den proportionella goodwill är skillnaden mellan investeringens anskaffningskostnader och dotterbolagets proportionerliga kapital. Avskrivningarna har en effekt särskilt under de första perioderna efter förvärvstidpunkten, medan det bokförda värdet på investeringen i allmänhet närmar sig det intresseföretagets proportionella kapital under senare perioder.

Den proportionella elimineringen av delårsframgångar som realiseras i de enskilda finansiella rapporterna för transaktioner mellan koncernföretag och intresseföretag påverkar också det bokförda värdet på investeringen.

litteratur

Individuella bevis

  1. Jfr Coenenberg et al.: Årsredovisning och analys av årsredovisning , 2009, s. 593; IAS 27, nr 4
  2. ^ A b jfr Coenenberg et al.: Årsredovisning och analys av årsredovisning , 2009, s. 595.
  3. Se Küting, Weber, Cassel: The Consolidated Financial Statements , 2008, s.77.
  4. Se IAS 27, punkt 4 och Küting, Weber, Cassel: Koncernredovisningen , 2008, s. 75.
  5. Till exempel den tyska handelslagen ( § 297 HGB), den österrikiska bolagskoden (§ 250 punkt 1 UGB ), IFRS ( IAS 1 i kombination med IAS 27 ) och US GAAP .
  6. § 315 HGB och § 315a HGB i. V. m. § 315 HGB; Avsnitt 244 (1) UGB
  7. ^ Heinz Königsmaier: Valutakonvertering i gruppen, Deutscher Universitätsverlag, Wiesbaden 2004, s.104.
  8. Förordning (EG) nr 1606/2002
  9. Se Küting, Weber, Cassel: Koncernredovisningen , 2008, s.91.